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以房说税 --“合作建房”的土地增值税清算争议

信息来源:房地产组  文章编辑:zm  发布时间:2020-07-15 14:14:10  

“合作建房”在过去房地产开发中是常见的一种模式,关于“合作建房”的定义,国税函发【1995】156号文已有明确。

合作建房的条件 

合作建房,是指由一方(以下简称甲方)提供土地使用权,另一方(以下简称乙方)提供资金,合作建房。合作建房的方式一般有两种:

第一种方式是房地产开发企业中比较常用的方式,以物易物。具体分为两种:

(一)土地使用权和房屋所有权相互交换;

(二)以出租土地使用权为代价换取房屋所有权。

两种情况下以房屋交换一方都应按照“销售不动产”缴纳流转税;而以土地交换一方,在第一种情形下以“转让土地使用权”缴纳流转税,第二种情形下以“服务业-租赁业”缴纳流转税。

第二种方式是甲方以土地使用权乙方以货币资金合股,成立合营企业,合作建房。这种方式其实是一种投资行为,尤其是营改增后,以无形资产投资入股,参与接受投资方的利润分配,共同承担投资风险的行为,由原来的不征收营业税变为了要征收增值税后,采用这样的模式合作建房的情形比较少。

而在司法实务中,《最高人民法院关于审理涉及国有土地使用权合同纠纷案件适用法律问题的解释》(法释[2005]5号)第十四条规定:“本解释所称的合作开发房地产合同,是指当事人订立的以提供出让土地使用权、资金等作为共同投资,共享利润、共担风险合作开发房地产为基本内容的协议”。

《国家税务总局关于合作建房营业税问题的批复》(国税函[2005]1003号):

海南省地方税务局:“你局《海南省地方税务局关于我省海口紫荆花园合作开发税收问题的请示》(琼地税发〔2005〕57号)收悉。经研究,批复如下:鉴于该项目开发建设过程中,土地使用权人和房屋所有权人均为甲方,未发生《中华人民共和国营业税条例》规定的转让无形资产的行为。因此,甲方提供土地使用权,乙方提供所需资金,以甲方名义合作开发房地产项目的行为,不属于合作建房,不适用《国家税务总局关于印发〈营业税问题解答(之一)〉的通知》(国税发〔1995〕156号)第十七条有关合作建房征收营业税的规定”。

这一回复函从实务中明确了仅有一方作为土地使用权人的合作项目不适用税法上合作建房的规定。

而且在《新疆维吾尔自治区地方税务局关于修订土地增值税若干政策问题部分条款的公告》(新疆维吾尔自治区地方税务局公告2015年第4号)第一条:“公告第三条“三、关于合作建房的界定问题:财政部、国家税务总局《关于土地增值税一些具体问题规定的通知》(财税〔1995〕48号)第二条中的合作建房,是指一方是拥有土地使用权的当事人提供土地使用权,另一方提供资金,以双方名义共同立项开发,然后按照双方约定比例进行分配、使用或销售的一种房地产开发形式”。虽然该公告已废止,但仍具有一定参考性。

也就是说,税法意义上的“合作建房”应该要以双方共同报建为前提条件,“双抬头”取得相关立项手续。

合作建房土地增值税争议

《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》(财税字[1995]48号)第二条“关于合作建房的征免税问题”规定:对于一方出地,一方出资金,双方合作建房,建成后按比例分房自用的,暂免征收土地增值税;建成后转让的,应征收土地增值税。

《财政部 国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》(财税[2006]21号)第五条规定:“关于以房地产进行投资或联营的征免税问题

对于以土地(房地产)作价入股进行投资或联营的,凡所投资、联营的企业从事房地产开发的,或者房地产开发企业以其建造的商品房进行投资和联营的,均不适用《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》(财税字[1995]48号)第一条暂免征收土地增值税的规定。”

分房过程中土地增值税享受暂免优惠,但分房后再转让过程以及合作建房项目的土地增值税清算问题在实务中因为没有明确规定出现了较多的争议。

1.1.清算主体

由于双方合作开发立项均是双抬头,项目主体属于双方共同,分房后达到清算条件是各自就自己分配部分清算还是共同清算未明确。

1.2.清算环节

上述规定中,分房过程暂免征收土地增值税,再转让应征收土地增值税,但是未明确应缴纳“以物易物”环节和转让环节增值税还是仅缴纳转让环节增值税。

1.3.扣除项目

作为仅出地一方并没有开发成本,作为仅出资一方没有土地成本或者部分仅有补缴的土地成本,双方清算应当按照整个项目开发成本分摊还是各自按照自己实际发生成本清算也存在争议。 

2019年3月20日,财政部条法司公布2019年财政部立法工作安排,其中包括力争年内完成土地增值税法等的部内起草工作,及时上报国务院。

2019年7月,《中华人民共和国土地增值税法(征求意见稿)》发布,立法进程加快。







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